Bilanzierungsneuerungen beim grenzüberschreitenden Formwechsel

Auswirkungen eines Formwechsels:

Steuerlich bietet ein Formwechsel beispielsweise den Vorteil, dass beim Formwechsel einer grundbesitzenden Gesellschaft keine Grunderwerbsteuer anfällt. Steuerlich nachteilig kann bei nachfolgenden Veräußerungen der formgewechselten Personengesellschaft die gewerbesteuerliche Sperrfrist von fünf Jahren bei einem Formwechsel einer Kapitalgesellschaft in eine Personengesellschaft (§ 18 Abs. 3 UmwStG) wirken, die in der Praxis oftmals übersehen wird.

Mit Blick auf die Rechnungslegung ändert sich beim Formwechsel das Bilanzierungsregime per se nicht, es werden insbesondere auch keine stillen Reserven aufgedeckt. Die Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung bleiben somit grundsätzlich unverändert. Fraglich war bisher jedoch die Handhabung beim sog. grenzüberschreitenden Formwechsel i.S. des UmwG ist nach § 333 Abs. 1 UmwG, d.h. der Wechsel eines nach dem Recht eines EU-Mitgliedstaats oder eines EWR-Vertragsstaats gegründeten Rechtsträgers in eine Rechtsform nach dem Recht eines anderen EU-Mitgliedstaats oder eines anderen EWR-Vertragsstaats (Zuzugsstaat) unter Verlegung des satzungsmäßigen Sitzes in diesen Staat.

Die aktuelle Fassung des relevanten Rechnungslegungsstandards des Institut der Wirtschaftsprüfer (IDW RS FAB 41) löst die Unklarheiten zu den gesetzlich (§§ 333 - 345 UmwG) ungeregelten Auswirkungen eines grenzüberschreitenden Formwechsels auf den handelsrechtlichen Jahresabschluss für Personen- und Kapitalgesellschaften im EU/EWR-Ausland.

Anwendungszeitraum: Ab 31.07.2024 gefasste Formwechselbeschlüsse

Problemstellung: Ein Formwechsel ist identitätswahrend und bedeutet für das Unternehmen lediglich die Änderung seines Rechtskleides. Insbesondere ändert sich am Ansatz der Vermögensgegenstände und Schulden grundsätzlich nichts, insbesondere werden keine stillen Reserven aufgedeckt.

Der grenzüberschreitende Formwechsel weist im Gegensatz zum innerdeutschen Formwechsel die Besonderheit auf, dass der Rechtsträger trotz Rechtsträgeridentität sein Bilanzierungsregime wechselt, wobei es zu einem veränderten Ansatz der Vermögensgegenstände und Schulden kommen kann.

Hierzu gibt es Folgendes zu beachten:

Inbound-Formwechsel (Zuzug aus dem EU/EWR -Ausland ins Inland):

• Es beginnt kein neues Geschäftsjahr
• Keine Pflicht zur Aufstellung einer Schlussbilanz nach deutschem Bilanzrecht und keine Eröffnungsbilanz des neuen Rechtsträgers (jedoch empfohlen, einen Überleitungsstatus zu erstellen).
• Buchwerte der Vermögensgegenstände, Schulden und Rechnungsabgrenzungsposten sind nach dem ausländischen Bilanzstatut grundsätzlich zu übernehmen, jedoch können immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens nicht nachaktiviert werden.
• Nach ausländischem Recht angesetzte Vermögensgegenstände und Schulden dürfen nicht übernommen werden, wenn diese bereits dem Grunde nach dem deutschen Bilanzrecht fremd sind.
• Die nach Maßgabe des ausländischen Bilanzstatuts angesetzten Eigenkapitalposten des formwechselnden Rechtsträgers als solche werden nicht in die inländische Rechnungslegung übernommen (z.B. Neubewertungsrücklage), d.h. Eigenkapital als Residualwert. Die Zuordnung von Beträgen zu den Unterposten des Eigenkapitals erfolgt im Rahmen der Kapitalfestsetzung nach den deutschen gesellschaftsrechtlichen Bestimmungen.
• Besonderheit beim Ansatz von Schulden aufgrund des Gläubigerschutzes: Sind diese niedriger bewertet als nach § 253 Abs. 1 Satz 2 HGB geboten, muss eine Zuschreibung auf den handelsrechtlich zulässigen Wert erfolgen, bei einer höheren Bewertung gibt es ein Anpassungswahlrecht.
• Latente Steuern und Leasingverhältnisse: das deutsche Bilanzrecht geht dem ausländischen Recht vor.
• Der Saldo („Anpassungssaldo“) aller im Zuge der bilanziellen Abbildung des Hereinformwechsels erfolgten Anpassungen der Buchwerte der Vermögensgegenstände und Schulden des ausländischen formwechselnden Rechtsträgers darf entweder erfolgswirksam über die Gewinn- und Verlustrechnung oder erfolgsneutral unmittelbar zulasten bzw. zugunsten des Eigenkapitals des inländischen Rechtsträgers neuer Rechtsform erfasst werden (dies führt zu Angabe im Anhang)

Outbound-Formwechsel: 

• Analog Hereinformwechsel: u.a. keine Pflicht zur Aufstellung einer Schlussbilanz nach deutschem Bilanzrecht
• Bei Formwechsel vor Abschluss des laufenden Geschäftsjahres bestehen keine inländischen Rechnungslegungs-, Prüfungs- und Offenlegungspflichten
• Das Wirksamwerden des Formwechsels richtet sich nach dem Recht des Zuzugsstaats
• Verpflichtungen, die vor dem Wegzug nach inländischem Recht entstehen und nicht vor Wegzug erfüllt worden sind, müssen nach Maßgabe des Rechts des Zuzug-Staates zuständigen Organen erfüllt werden.

Quellen: IDW RS FAB 41

Autorin:

Verena Marx

Wirtschaftsprüferin

Steuerberaterin